Musterformulierung Dienstwagen

In vielen Firmen gehört es heute zum Standard, Führungskräften

sowie der Unternehmensleitung

über die monetäre Vergütung hinaus einen Dienstwagen zur Verfügung zu stellen...

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GmbH-Musterformulierungen Der Dienstwagen des Gescha?ftsfu?hrers Musterklauseln fu?r den Anstellungsvertrag Das ''liebste Kind'' der Deutschen ist das Auto. In vielen Firmen geho?rt es heute zum Standard, Fu?hrungskra?ften sowie der Unternehmensleitung u?ber die moneta?re Vergu?tung hinaus einen Dienstwagen zur Verfu?gung zu stellen, regelma?ßig auch zur privaten Nutzung. Die U?berlassung des Dienstwagens stellt damit einen geldwerten Vorteil, einen Sachbezug, dar. Im Fall von Krankheit oder sonstiger Dienstunfa?higkeit ist ohne ausdru?ckliche Regelung davon auszugehen, dass der Gescha?ftsfu?hrer jedenfalls fu?r die Dauer der Fortzahlung seiner sonstigen Bezu?ge auch seinen Dienstwagen weiterhin privat nutzen kann. Haben die Parteien fu?r den Fall einer lang andauernden Erkrankung kein weitergehendes Nutzungsrecht ausdru?cklich vereinbart, endet dagegen nach Ablauf des ''Entgeltfortzahlungszeitraums'' auch das Recht zur privaten Nutzung des Dienstwagens (vgl. LAG Ko?ln v. 29.11.1995 - 2 Sa 843/95, NZA 1996, 986). Wa?hrend seines Urlaubs kann der Gescha?ftfu?hrer den Dienstwagen auch privat nutzen, sofern die Privatnutzung u?berhaupt gestattet ist. Allerdings ist es den Vertragsparteien im Hinblick auf die Nutzung des Pkws fu?r Urlaubsfahrten selbstversta?ndlich unbenommen, einschra?nkende Regelungen treffen, so etwa im Hinblick auf die U?bernahme von Verbrauchskosten. Im U?brigen findet - mangels Arbeitnehmereigenschaft des Gescha?ftsfu?hrers - das Bundesurlaubsgesetz keine Anwendung. Teilweise wird jedoch in Gescha?ftsfu?hrer-Dienstvertra?gen auf das Bundesurlaubsgesetz zur Regelung von Urlaubsfragen Bezug genommen. Beraterhinweis: Gescha?ftsfu?hrern ist in jedem Fall davon abzuraten, etwa im Rahmen der eigenen Spesenabrechnung u?ber die reinen Verbrauchskosten hinaus auch weitere Kosten im Zusammenhang mit der PkwNutzung abzurechnen, wie die Kosten fu?r eine Fa?hre, eine Autobahnvignette oder dergleichen. Ohne besondere Absprache sind derartige Kosten nicht von der U?berlassung des Pkws zur privaten Nutzung gedeckt. In der Krise wa?re dies fu?r die Gesellschaft eine ''Steilvorlage'', um den Dienstvertrag fristlos zu ku?ndigen (vgl. BGH v. 28.10.2002 - II ZR 353/00, NJW 2003, 431). Im Fall der Bescha?digung des Fahrzeugs durch den Gescha?ftsfu?hrer haftet dieser dem jeweiligen Eigentu?mer gegenu?ber auf Schadensersatz (§ 823 Abs. 1 BGB und/ oder § 280 BGB). Fraglich ist, ob im Verha?ltnis zu seiner Gesellschaft auch fu?r den angestellten Fremdgescha?ftsfu?hrer das sog. ''Arbeitnehmer-Haftungsprivileg'' zum Tragen kommt. Danach wa?re die Haftung im Verha?ltnis zu der Gesellschaft regelma?ßig allein auf Vorsatz oder grobe Fahrla?ssigkeit beschra?nkt. Im Hinblick auf Anspru?che einer Leasinggesellschaft stu?nde dem Gescha?ftsfu?hrer in diesem Fall u?berdies ein Freistellungsanspruch gegen seine Gesellschaft zu. Ho?chstrichterlich ist diese Frage noch nicht gekla?rt. Ist jedoch das Fahrzeug - wie u?blich - vollkaskoversichert, ist eine Inanspruchnahme des Gescha?ftsfu?hrers nur hinsichtlich des Schadens mo?glich, der durch die Versicherung nicht abgedeckt ist. Nach einer fristlosen Ku?ndigung des Gescha?ftsfu?hrers stellt sich in der Praxis ha?ufig die Frage, ob der Gescha?ftsfu?hrer nunmehr verpflichtet ist, den Dienstwagen unverzu?glich an die Gesellschaft herauszugeben. Diese Frage ist danach zu beantworten, ob die Ku?ndigung i. S. v. § 626 BGB ''aus wichtigem Grund'' und damit zu Recht erfolgt ist oder nicht. Ohne Bedeutung ist dagegen, ob sich der Gescha?ftsfu?hrer gegen die Ku?ndigung mit einer entsprechenden Klage zur Wehr setzt. Ist die Ku?ndigung rechtma?ßig erfolgt, weigert sich der Gescha?ftsfu?hrer aber, den Wagen herauszugeben, steht der Gesellschaft ein Anspruch auf Schadensersatz zu, und zwar nach Maßgabe der 1-%-Regelung der Lohnsteuerrichtlinien (vgl. BAG v. 27.5.1999 - 8 AZR 415/98, NJW 1999, 3507). Gleiches gilt im U?brigen zugunsten des Gescha?ftsfu?hrers, sollte die Ku?ndigung zu Unrecht erfolgt sein, der Gescha?ftsfu?hrer jedoch dennoch den Wagen (unter Protest) herausgeben. Beraterhinweis: Der Versuch, die Herausgabe des Pkws (oder nach einer Entziehung desselben die Wiedererlangung) durch den Erlass einer einstweiligen Verfu?gung zu erzwingen, scheitert in der Praxis regelma?ßig an einem mangelnden Verfu?gungsgrund, also der Darlegung der besonderen Eilbedu?rftigkeit. Probater ist in dieser Lage fu?r die Gesellschaft eher die Ku?ndigung der Haftpflichtversicherung und die Abmeldung des Pkws beim Straßenverkehrsamt, woru?ber der Gescha?ftsfu?hrer vorab unterrichtet werden sollte. Musterformulierung im Gescha?ftsfu?hrervertrag § x Dienstwagen U?berlassung: Die Klausel entha?lt eine Ersetzungsbefugnis fu?r den Dienstwagen zugunsten der Gesellschaft. U?berdies wird die Privatnutzung des Fahrzeugs gestattet, die ohne dahingehende ausdru?ckliche Regelung nicht zula?ssig wa?re. (1) Die Gesellschaft stellt Herrn/Frau (.) fu?r die Dauer des Dienstverha?ltnisses einen Dienstwagen vom Typ (.) zur Verfu?gung. Die Gesellschaft beha?lt sich vor, das Fahrzeug jederzeit durch einen anderen gleichwertigen Pkw zu ersetzen. Der Dienstwagen kann auch fu?r Privatfahrten genutzt werden. Ru?ckgabe: Ohne besondere Regelung ist der Dienstwagen wa?hrend der gesamten Dauer des Dienstverha?ltnisses zu u?berlassen. Insbesondere im Fall von GmbHGescha?ftsfu?hrern ist es dagegen ohne weiteres zula?ssig, generell oder fu?r den Fall der Abberufung, Freistellung oder Ku?ndigung ein Recht zum Widerruf der (Privat-) Nutzung zu vereinbaren. Gleiches gilt u?berdies fu?r den Fall der Dienstunfa?higkeit. Zula?ssig (aber absolut unu?blich) wa?re u?berdies die Regelung, bereits wa?hrend des von den Parteien (frei) vereinbarten Entgeltfortzahlungszeitraums den Dienstwagen zuru?ckgeben zu mu?ssen. (2) Insbesondere im Fall einer Abberufung, Freistellung oder Ku?ndigung von Herrn/Frau (.) kann die Gesellschaft das Recht zur Nutzung des Pkws widerrufen und den Wagen herausverlangen. Bescha?digung: Insbesondere im Fall von GmbH-Gescha?ftsfu?hrern oder sonstigen Organmitgliedern juristischer Personen ist wegen der womo?glich uneingeschra?nkten Haftung im Fall der Bescha?digung des Pkws die Vereinbarung einer Vollkaskoversicherung ratsam. Die Gesellschaft mu?sste sich im Schadenfall ansonsten u.U. entgegen halten lassen, ihr Eigentum an dem Fahrzeug nicht durch den Abschluss einer Vollkaskoversicherung ausreichend geschu?tzt zu haben. der Gesellschaft auf die Leistungen des Versicherers. Kosten: Mit der U?berlassung des Pkws auch zur privaten Nutzung und der U?bernahme sa?mtlicher in Zusammenhang mit dem Betrieb des Fahrzeugs stehender Kosten, wird dem Gescha?ftsfu?hrer ein geldwerter Vorteil in Form eines Sachbezugs zugewendet. Im Hinblick auf eine u. U. erteilte Altersversorgungszusage sollte klar gestellt werden, ob der mit der U?berlassung des Dienstfahrzeugs verbundene geldwerte Vorteil im Rahmen der Bemessung der Altersversorgung zu beru?cksichtigen ist oder nicht. Entha?lt der Dienstvertrag des Gescha?ftsfu?hrers zudem ein nachvertragliches Wettbewerbsverbot mit einer Verpflichtung der Gesellschaft zur Zahlung einer Karenzentscha?digung, sind die Parteien des Dienstvertrags grundsa?tzlich frei darin, die Bemessung der Karenzentscha?digung zu regeln. Ohne entsprechende Vereinbarung ist der Wert der Privatnutzung des Dienstwagens jedenfalls dann bei der Berechnung der Karenzentscha?digung zu beru?cksichtigen, wenn die Parteien des Dienstvertrags schlicht auf die eigentlich fu?r den GmbH-Gescha?ftsfu?hrer nicht einschla?gigen gesetzlichen Regelungen zum nachvertraglichen Wettbewerbsverbot gema?ß §§ 74 ff. HGB verweisen. (4) Sa?mtliche im Zusammenhang mit dem Betrieb des Fahrzeugs stehenden Kosten werden von der Gesellschaft getragen. Die Versteuerung des geldwerten Vorteils geht zu Lasten von Herrn/Frau (.). Der geldwerte Vorteil findet keine Beru?cksichtigung bei der Bemessung der ruhegeldfa?higen Bezu?ge nach § y des Dienstvertrags sowie bei der Bemessung der Karenzentscha?digung nach § z des Dienstvertrags. kann, trotz fehlenden safe haven mit Gesellschafterdarlehen ausgestattet. Verlagerung von Einkunftsquellen: Durch zinslose oder niedrig verzinsliche Darlehen wird ein Verlust von dem verlusttra?chtigen Darlehnsnehmer hin zum gewinntra?chtigen Darlehnsgeber verlagert. Der BFH hat diese Gestaltung grundsa?tzlich anerkannt (vgl. BFH v. 17.10.2001 - I R 97/00, GmbHR 2002, 169 GmbH-StB 2002, 31). Die Einzelheiten dieser komplexen Gestaltungsvariante sollten jedoch intensiv gepru?ft werden, denn auch hier lauern ''Gestaltungsfallen'' im Detail. Vermeidung des § 8 Abs. 4 KStG: Der Forderungsverzicht mit Besserungsschein ist oft ein geeignetes Mittel fu?r einen Verlusttransfer. Das BMF hat ju?ngst zu den ertragsteuerlichen Folgen Stellung genommen (BMF v. 16.12.2003 - IV A 2 - S 2743 - 5/03, GmbHR 2004, 143 GmbH-StB 2004, 43). Der Autor legt dar, dass die Sichtweise der Finanzverwaltung - insbesondere beim Besserungseintritt nach Gesellschafterwechsel - nicht haltbar ist. Trotzdem ist wegen der Rechtsauffassung der Finanzverwaltung in Gestaltungsfa?llen erst einmal Vorsicht geboten. Bedeutung fu?r die Praxis: Eine optimale Verlustverwertungsstrategie sollte folgende Punkte umfassen: Eine umfassende ''Verlustinventur'' sollte zu Beginn der U?berlegungen durchgefu?hrt werden. Durch Entwicklung eines optimalen Verlustnutzungskonzepts sollten die Verluste mit positiven Einku?nften ausgeglichen werden. Beachten Sie: An dieser Stelle sollte regelma?ßig auch § 42 AO gepru?ft werden. Schließlich ist das ''Timing der Verluststrategie'' zu beachten. Beraterhinweis: Verlustsituationen ko?nnen Steuergefa?hrdungen und Steuernachteile auslo?sen, die nur durch eine gezielte Verlustnutzung vermieden werden ko?nnen. Einmal mehr: Die vGA als Gestaltungsinstrument Unbesehen wirkt der polarisierende Begriff ''verdeckte Gewinnausschu?ttung'' (vGA) auf den Steuerpflichtigen und -berater wie ein rotes Tuch, auf den Steuererheber umgekehrt als Offenbarung. In nicht ganz seltenen Fa?llen kann die Blickrichtung der Beteiligten aber auch in umgekehrter Richtung verlaufen. Die vGA enthu?llt sich dann geradezu aufregend als steueroptimierendes Gestaltungsinstrument. Solche Fa?lle sind in diesen Spalten schon mehrfach dargestellt worden (GmbHStB 2002, 276, GmbH-StB 2001, 153). Den dortigen Beratungsempfehlungen schließen sich zwei weitere an. Beide Sachverhalte beziehen sich auf die in vielerlei Hinsicht unsa?gliche Missgeburt des § 8a KStG in der ab 2004 geltenden Fassung. An dieser Stelle beschra?nken wir uns auf eine Darstellung der Grundfunktion des § 8a KStG: Eine Gesellschafterfremdfinanzierung wird abgesehen von der Freigrenze fu?r den Aufwand bei der Kapitalgesellschaft von 250 000. - nur in eingeschra?nktem Umfang anerkannt. Der Zinsaufwand bleibt bis dahin Betriebsausgabe, werden indes bestimmte Grenzen der Gesellschafter-Fremdfinanzierung u?berschritten, gelten die Aufwendungen fu?r Zinsen u.A?. als verdeckte Gewinnausschu?ttung (nochmals: alles in vereinfachter Form). Die Folge der (unterstellten) vGA sind: Bei der Gesellschaft Zurechnung der Zinsen zum Einkommen, also z.B. auch Minderung des dort entstehenden Verlustes. Beim (inla?ndischen) Gesellschafter statt Zinsertrag Dividende. Nun soll annahmegema?ß bei der darlehensfinanzierten Gesellschaft ein Verlustjahr ins Haus stehen. Steuerplanerisch werden dann bestehende Bankverbindlichkeiten durch Gesellschafterdarlehen ersetzt, die Bankzinsen wa?ren als Betriebsausgaben uneingeschra?nkt abzugsfa?hig, die Zinsen auf die Gesellschafterdarlehen werden dagegen als vGA umqualifiziert - ganz nach der Gesetzesintention. Der (unterstellt) aus dem operativen Bereich entstehende Verlust wird also m.a.W. durch die Zinsen auf die Gesellschafterdarlehen nicht vera?ndert, aber: Beim zinsempfangenden Gesellschafter verwandeln sich die Zinsertra?ge in vollem Umfang in Dividenden mit der Folge einer ''nur'' 5%igen Ko?rperschaft- und einer 50%igen Einkommensteuerbelastung Ein weitgehend identischer Belastungseffekt ließe sich auch durch einen Zinsverzicht oder die Vereinbarung eines extrem niedrigen Zinssatzes erreichen (s. GmbH-StB 2002, 152: Besprechung von BFH v. 17.10.2001 - I R 97/00, GmbHR 2002, 169). Wohlgemerkt: Darlehensgeber ist beim vorstehenden Sachverhalt die Muttergesellschaft bzw. der Gesellschafter. Darlehen zwischen Schwestergesellschaften lassen sich aber auch in das Gestaltungskorsett des § 8a KStG zwa?ngen. Darlehensnehmerin soll wiederum eine verlustgeplagte GmbH sein, die von ihrer Schwester-GmbH ein ''8a-tra?chtiges'' Darlehen erha?lt. Dazu ist die VerlustGmbH organschaftlich mit der Holding-AG als Muttergesellschaft beider GmbHs verbunden (Dreiecksverha?ltnis). Die durch die Zinszahlung der Verlust-GmbH an ihre Schwester-GmbH generierte (annahmegema?ße) verdeckte Gewinnausschu?ttung nach § 8a KStG ist innerhalb des Organschaftsverha?ltnisses als vorweggenommene Gewinnabfu?hrung zu werten. Das vermeidet die Zurechnung nach § 8b Abs. 5 KStG und den Liquidita?tsnachteil des Kapitalertragsteuereinbehaltes (Letzterer in obigem Beispiel nicht dargestellt). Bei der darlehensgebenden Schwester-GmbH ist eine verdeckte Einlage durch die Holding-AG (gemeinsame Muttergesellschaft) anzunehmen, ein steuerpflichtiger Zinsertrag liegt also nicht vor (so Tz. 14 des BMF-Schreibens zu § 8a KStG: BMF v. 15.7.2004 - IV A 2 - S 2742a - 20/04, GmbHR 2004, 1106 GmbH-StB 2004, 236). Erneutes Fazit: Die vGA ist keineswegs immer aus Sicht der Steuergestaltungsberatung ''des Teufels''. Und bei der Abwehrberatung sollte unbedingt vor Anzettelung eines nachhaltigen Streites mit dem Finanzamt der Belastungseffekt auf beiden Besteuerungsebenen (Gesellschaft und Gesellschafter) durch die unterstellte vGA untersucht werden. Schrifttumshinweis: Die vorstehend dargestellten Gestaltungsmodelle sind entnommen dem Aufsatz meines verehrten Kollegen Ulrich Prinz, GmbHR 2004, 921, vgl. außerdem Grotherr, IWB 2004 Fach 3 Deutschland Gruppe 1, Seite 2043. Gewinnrealisierung bei Liefergescha?ften Die Rechtslage nach HGB/EStG scheint eindeutig und einfach definierbar: Als Realisationszeitpunkt gilt die Erbringung der Lieferung des Wirtschaftsgutes durch den Vera?ußerer und die Abnahme durch den Erwerber. Der BFH spricht von der wirtschaftlichen Erfu?llung des Lieferungsvertrages durch den Verpflichteten (z.B. BFH v. 27.2.1986 - IV R 52/83, BStBl. II 1986, 552). Das wiederum soll im Zeitpunkt der U?bergabe, also des U?bergangs von Besitz, Gefahr, Nutzen und Lasten des erworbenen Wirtschaftsgutes, der Fall sein (z.B. BFH v. 13.10.1972 - I R 213/69, BStBl. II 1973, 209). Von diesem Augenblick an beschra?nkt sich - dem BFH zufolge - das mit jedem Umsatzprozess verbundene Risiko des Vera?ußerers auf die vom Erwerber eventuell geltend gemachten Ma?ngelanspru?che oder den Forderungsausfall (vgl. z.B. BFH v. 14.12.1982 - VIII R 53/81, BStBl. II 1983, 303). So weit, so gut, aber: Diese Betrachtungsweise beschra?nkt sich auf eine ho?chst traditionell ausgerichtete Abwicklung von Transaktionen, die ha?ufig nicht mehr der Wirtschaftswirklichkeit entspricht. Zwa?nge des Marktes fo?rdern Gescha?ftspraktiken, die nach dem vorstehenden Lo?sungsmuster nicht passend abgebildet werden ko?nnen. Zur na?heren Veranschaulichung ko?nnen folgende typische Fa?lle dienen: 1. Fall: Grundstu?cksverkauf an geschlossenen Immobilienfonds Sachverhalt: Der Bauunternehmer B verkauft an einen geschlossenen Immobilien-Fonds ein fertiges Grundstu?ck mit Wohn- und Gewerbera?umen. Nutzen, Lasten und Gefahr gehen vor dem Bilanzstichtag gema?ß notariellem Kaufvertrag u?ber. Die Eigentumsu?berschreibung im Grundbuch erfolgt ebenfalls vor dem Bilanzstichtag. Allerdings: Der Kaufpreis ist dann und insoweit zur Zahlung fa?llig, als dem Fonds die nach einer bestimmten Formel definierte Vermietung oder eine Weitervera?ußerung gelungen ist. Bis dahin ist der Kaufpreis unverzinslich. Nach Ablauf einer Frist, innerhalb derer dem Fonds eine Verwertung der Immobilie nicht mo?glich ist, kann dieser eine Ru?ckabwicklung des Vertrages verlangen. Lo?sungshinweis: Zu einem solchen - branchentypischen - Fall hat der BFH die Realisation am Vertragsabschlussdatum bejaht (BFH v. 25.1.1996 - IV R 114/94, BStBl. II 1997, 382). Der Sachverhalt zeigt aber die Unzula?nglichkeit der herko?mmlichen Realisationskriterien. Rechtlich liegt zwar ein Kaufvertrag verbunden mit einer Darlehensvereinbarung vor, dem wirtschaftlichen Gehalt nach entspricht der Vertrag indes einem auf einen bestimmten Zeitraum abgeschlossenen Alleinvertriebsrecht fu?r den Fonds. Die Transaktionskosten hat der Bauunternehmer (indirekt) wegen bilanzpolitischer Notwendigkeit auf sich genommen (vgl. Anm., BB 1997, 1821). 2. Fall: Verkauf an geschlossenen Immobilienfonds Sachverhalt: Der Bautra?ger H verkauft an einen offenen Immobilien-Fonds eine gewerblich zu nutzende Großimmobilie. Alle Rechtshandlungen zur Eigentumsu?bergabe werden vor dem Bilanzstichtag vorgenommen und vollzogen. Im Kaufvertrag garantiert H dem Fonds eine Gesamtmiete fu?r das Objekt unter Beru?cksichtigung der Bewirtschaftungskosten, die mindestens die Finanzierungskosten des Fonds deckt. Diese Garantie wird durch Bankavale zugunsten des Fonds abgedeckt. Lo?sungshinweis: Hinter dem Bautra?ger H verbirgt sich Holzmann. Tatsa?chlich beruhte dessen bilanzpolitisch motiviertes Gescha?ftsgebaren teilweise auf a?hnlichen Realisationsvorga?ngen. Die an der BFH-Rechtsprechung ausgerichteten Bilanzierungsregeln standen der Umsatzund Gewinnrealisierung nicht entgegen. Diese soll indes auf der Grundlage eines Markttestes erfolgen. Das Nachfragevolumen des Marktes und dessen Ho?he hat aber gerade nicht zum Erwerb dieser Großimmobilie ausgereicht, die Nachfrage musste vielmehr erst noch durch die Mietgarantie stimuliert werden. Ohne diese Garantie wa?re ein Verkauf nicht mo?glich gewesen. Eine Umsatzrealisation im wirtschaftlichen Sinne ist also durch den Verkauf nicht erfolgt. Diesem Lo?sungshinweis steht allerdings die BFH-Rechtsprechung im vorstehend zitierten Urteil entgegen (ebenso entgegen steht: BFH v. 28.3.2000 - VIII R 77/96, DB 2000, 1442). Ungewollt fo?rdert also der BFH bilanzpolitische Gra?ueltaten a? la Holzmann (vgl. die Anmerkungen, DB 2000, 1444). 3. Fall: Autovermieter kauft Pkw-Flotte mit festem Ru?cknahmepreis Sachverhalt: Ein Autovermieter kauft eine Flotte von Pkws des Types X von einem Automobilhersteller zum Preis 100. Der Hersteller verpflichtet sich zur Ru?cknahme der Pkws zu 75. Mit einem Wiederverka?ufer hat der Hersteller gleichzeitig zum Vertragsabschluss mit dem Autovermieter einen Verkaufspreis von 65 vereinbart. Lo?sungshinweis: Die Erlo?srealisation zu 65 erfolgt erst mit der U?bergabe der Autos an den Wiederverka?ufer. Dem Autovermieter gegenu?ber stellt sich die Leistung des Herstellers als Nutzungsu?berlassung im Gegenwert von 25 dar. Der Gesamtumsatz des Herstellers betra?gt also 90. 4. Fall: Autovermieter kauft Pkw-Flotte ohne festen Ru?cknahmepreis Sachverhalt (FAZ v. 3.11.2003, S. 16): Avis kauft im Rahmen eines riesigen Flottengescha?ftes von General Motors (GM) 350 000 Autos in den kommenden fu?nf Jahren. GM nimmt im Durchschnitt nach sechs Monaten die ''verkauften'' Autos zuru?ck. Im Gegensatz zum vorstehenden Sachverhalt wird aber kein fester Ru?cknahmepreis zwischen Avis und GM vereinbart. Stattdessen verpflichten sich die Vertragspartner zu einem gemeinsamen Marketing des Wiederverkaufs. Lo?sungshinweis: Die endgu?ltige Realisation erfolgt erst durch den Wiederverkauf auf dem Sekunda?rmarkt. Bis dahin kann GM nur einen Teil des an Avis fakturierten Umsatzes als Erlo?s ausweisen. 5. Fall: Gera?teverkauf ins Ausland (mit Transport und Montage) Sachverhalt: Die X GmbH stellt Pressen mit sehr hohem Gewicht zur Produktion von Keramikfliesen fu?r den chinesischen Markt her. Der Leistungsumfang umfasst nicht nur die Produktion im deutschen Werk, sondern auch den Transport und die Aufstellung mit Probelauf in China einschließlich der Einweisung des dortigen Personals in die Bedienung der Maschinen. Die eigentliche Herstellung im deutschen Werk bis zur Spediteuru?bergabe umfasst etwa 80% des Leistungsumfangs gemessen am Umsatzerlo?s. Mit Erhalt der Spediteuru?bernahmebescheinigung fakturiert der deutsche Hersteller die genannten 80% des gesamten Auftragswertes entsprechend der getroffenen Vereinbarung, die restlichen 20% werden nach Genehmigung des Probelaufes durch chinesischen Fliesenproduzenten in Rechnung gestellt. Entsprechend der Fakturierung erfolgt die Umsatzrealisation beim deutschen Hersteller. Lo?sungshinweis: Der Umsatz ist nach dem in Deutschland noch vorherrschenden und u?berwiegend als allein zula?ssigen Completed-Contract-Verfahren erst nach Abnahme der funktionierenden Presse in China realisiert. Die vom chinesischen Auftraggeber geleisteten Abschlagszahlungen nach Arbeitsfortschritt sind als erhaltene Anzahlungen zu passivieren. Die vorstehenden Fa?lle ließen sich unschwer erweitern. Man denke nur an die Mehrkomponentenvertra?ge im Rahmen der Groß-EDV-Lo?sungen oder der Mobilfunkbetreiber (subventioniertes Handy in Verbindung mit einem Zweijahresvertrag). Die kommentierende Literatur zum HGB und erst recht die BFH-Rechtsprechung wirken vor dem Hintergrund solcher ''moderner'' Marktverhaltensweisen tatsa?chlich etwas antiquiert. Dem BFH ist dies allerdings nicht vorzuwerfen, da er nur ihm vorliegende Fa?lle entscheiden kann. In der Bilanzierungspraxis - auch nach HGB/EStG - wird man sich in solchen Fa?llen notgedrungen an die Lo?sungsmuster der IAS/IFRS bzw. US-GAAP ausrichten mu?ssen (vgl. hierzu Lu?denbach in Lu?denbach/Hoffmann, IAS/IFRS-Kommentar, 2. Aufl. 2004, § 25). Vorsorglich noch ein Hinweis zur Umsatzsteuer: Die Ermittlung der Umsatzsteuerschuld knu?pft technisch an den Umsatzerlo?sen gema?ß FiBu an (''Buchhaltungssteuer''). Die umsatzsteuerliche Beurteilung darf indes diejenige u?ber die Erlo?srealisierung nicht pra?judizieren ...

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